Info budget 2016

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L’honorable Bill Morneau, ministre des Finances, a déposé le premier budget du gouvernement libéral le 22 mars 2016 (le budget de 2016).

Tel que prévu, le budget de 2016 renferme une Allocation canadienne pour enfants révisée, une des principales promesses électorales des Libéraux, indiquant que cette allocation « représente la plus importante innovation en matière de politique sociale depuis une génération ». Il renferme aussi des promesses de dépenses importantes visant l’infrastructure (120 milliards de dollars au cours des 10 prochaines années), et 11,9 milliards de dollars devraient être investis immédiatement dans les réseaux de transport en commun et les réseaux d’aqueducs et d’eaux usées, ainsi que dans les logements abordables, entre autres.

Le budget de 2016 devrait afficher un déficit de 29,4 milliards de dollars en 2016-2017, de 29 milliards de dollars en 2017-2018, de 22,8 milliards de dollars en 2018-2019, de 17,7 milliards de dollars en 2019-2020 et de 14,3 milliards de dollars en 2020-2021. Toutefois, dans le budget de 2016, on prévoit que le ratio de la dette fédérale au PIB devrait diminuer à compter de 2017-2018.

Le budget de 2016 ne prévoit pas de changement au traitement fiscal favorable accordé aux avantages liés aux options d’achat d’actions, une autre promesse électorale des Libéraux, et il n’est pas clair que le gouvernement  à l’intention de procéder avec ces changements. En ce qui concerne l’imposition des petites entreprises, le budget de 2016 propose de « différer » les réductions de taux futures (fixant le taux à 10,5 %) et d’éliminer certaines échappatoires, mais ne propose par ailleurs aucune autre restriction. L’intention du gouvernement de continuer à étudier cette question n’est pas claire. L’augmentation du taux d’inclusion des gains en capital, qui a aussi alimenté les rumeurs, est notoirement absente du budget de 2016.

Outre les mesures précises résumées ci-après, le budget de 2016 indique que le gouvernement entreprendra un examen du régime fiscal dans le but d’éliminer les mesures fiscales inefficientes et mal ciblées.

Dans le présent Info budget de 2016, nous résumons les propositions fiscales les plus importantes incluses dans le budget de 2016.  

Mesures visant l'impôt sur le revenu des sociétés

Taux général d’imposition des sociétés

Le budget de 2016 ne propose aucun changement au taux général d’imposition des sociétés qui demeure à 15 % au fédéral pour 2016.

Imposition des petites entreprises

Une « société privée sous contrôle canadien » (SPCC) est une société privée constituée au Canada laquelle, pendant l’année, n’est pas contrôlée, directement ou indirectement, par un ou plusieurs non-résidents du Canada ou sociétés ouvertes (ou toute combinaison de ce qui précède). Une société admissible à titre de SPCC aux fins de la Loi de l’impôt sur le revenu (Canada) (LIR) est aussi admissible à un certain nombre d’avantages fiscaux, ce qui comprend la possibilité de bénéficier du taux d’imposition des petites entreprises sur la première tranche de 500 000 $ du revenu d’entreprise exploitée activement.

Taux d’imposition des petites entreprises

Le budget de 2016 propose que le taux d’imposition des petites entreprises demeure à 10,5 % pour les années d’imposition 2016 et suivantes. Cette mesure est contraire à l’engagement du gouvernement conservateur qui prévoyait ramener le taux d’imposition des petites entreprises à 9 % d’ici 2019. Dans le budget de 2016, cette mesure est associée au « report » de la diminution des taux.

Multiplication de la déduction accordée aux petites entreprises

Selon les règles relatives à la déduction accordée aux petites entreprises de la LIR, le taux d’imposition du revenu des sociétés au fédéral s’appliquant aux premiers 500 000 $ de revenu d’entreprise admissible provenant d’une entreprise exploitée activement par une SPCC est réduit à 10,5 %. Conformément à ces règles, le plafond annuel du revenu admissible de 500 000 $ doit être réparti entre les sociétés associées. De la même façon, si une entreprise exerce ses activités par l’entremise d’une société de personnes, les associés de celle-ci se partagent le plafond de 500 000 $ relativement à cette entreprise.

Le budget de 2016 propose des changements pour répondre à des préoccupations concernant des structures impliquant des sociétés de personnes ou des sociétés qui multiplient l’accès à la déduction accordée aux petites entreprises.

Société de personnes

Le budget de 2016 met en évidence certaines structures qui permettent de contourner l’application des règles sur le revenu de société de personnes déterminé, celles-ci faisant en sorte que des sociétés, qui appartiennent à des associés de la société de personnes et qui sont admissibles à titre de SPCC, fournissent des services ou des biens à la société de personnes (et ces sociétés ne sont pas des associés de la société de personnes et ne le deviendront pas). Ainsi, chacune de ces SPCC peut demander la déduction accordée aux petites entreprises, sans qu’il soit nécessaire de répartir le plafond de 500 000 $ entre tous les associés de la société de personnes (ou entre les autres SPCC appartenant aux associés de la société de personnes qui fournit des services ou des biens à la société de personnes).

Le budget de 2016 propose d’élargir la portée des règles sur le revenu de société de personnes déterminé aux structures de sociétés de personnes dans laquelle une SPCC fournit des services ou des biens à une société de personnes lorsque la SPCC ou un actionnaire de celle-ci est un associé de la société de personnes ou encore a un lien de dépendance avec un associé de la société de personnes. Les règles ne s’appliquent pas à une SPCC dont la totalité ou la presque totalité du revenu d’entreprise exploitée activement provient des services ou des biens qu’elle fournit à une personne sans lien de dépendance qui n’est pas la société de personnes.

Lorsque les règles s’appliqueront, la SPCC sera alors considérée comme un associé de la société de personnes, et le revenu provenant des services ou des biens qu’elle fournit à la société de personnes sera considéré comme un revenu d’entreprise exploitée activement de la société de personnes. Aux fins de la déduction accordée aux petites entreprises, la SPCC devra calculer son plafond des affaires de sociétés de personnes déterminé (plafond des affaires) qui sera initialement réputé être égal à zéro. Toutefois, un associé réel de la société de personnes qui a un lien de dépendance avec la SPCC aura le droit de céder une partie de son plafond des affaires à l’associé réel (à cet égard, le particulier d’une société de personnes sera considéré comme une société afin de déterminer le plafond des affaires pouvant être cédé). Ainsi, on vise à faire en sorte que les associés de la société de personnes et de la SPCC qui fournissent des services ou des biens à la société de personnes (lorsque les actionnaires sont des associés de la société de personnes) se partagent une seule et unique déduction accordée aux petites entreprises de 500 000 $.

Les propositions comprennent une disposition anti-évitement applicable aux paliers de sociétés de personnes et aux structures corporatives qui ont l’intention de contourner l’application des mesures qui précèdent.

Cette mesure s’appliquera aux années d’imposition qui commencent à compter du 22 mars 2016. Toutefois, une société privée aura le droit de céder la totalité ou une partie de son plafond des affaires inutilisé à l’égard d’une année d’imposition qui commence avant le 22 mars 2016 et prend fin à compter de cette date.

Sociétés

La stratégie de planification fiscale décrite précédemment peut aussi être mise en œuvre en utilisant une société. Il pourrait être possible de profiter plusieurs fois de la déduction accordée aux petites entreprises si la SPCC tire un revenu d’entreprise exploitée activement de la prestation de biens ou de services à une société privée lorsqu’un de ses actionnaires ou une personne ayant un lien de dépendance avec cet actionnaire détient une participation dans la société privée.

Le budget de 2016 propose de s’attaquer à ces structures et, à cette fin, vise à traiter le revenu provenant de la prestation des services ou des biens à une société privée comme inadmissible aux fins de la déduction accordée aux petites entreprises. Cette inadmissibilité ne s’appliquera pas si la totalité ou la quasi-totalité du revenu de la SPCC pour l’année provient de biens ou de services fournis à des personnes sans lien de dépendance et non à la société privée. La société privée qui est une SPCC aura le droit de céder une partie de son plafond des affaires inutilisé à une ou plusieurs autres SPCC qui ne peuvent se prévaloir de la déduction accordée aux petites entreprises aux termes de ces propositions.

Cette mesure s’appliquera aux années d’imposition qui commencent à compter du 22 mars 2016. Toutefois, une société privée aura le droit de céder la totalité ou une partie de son plafond des affaires inutilisé à l’égard de son année d’imposition qui commence avant le 22 mars 2016 et prend fin à compter de cette date.

Évitement du plafond des affaires et du plafond du capital imposable

La LIR renferme une disposition selon laquelle deux sociétés qui ne seraient par ailleurs pas associées seront considérées comme associées si chacune d’entre elles est associée à une tierce société. Ces sociétés devront alors répartir un plafond de 500 000 $ entre elles. Toutefois, la LIR prévoit une exception à cette règle si la tierce société n’est pas une SPCC ou choisit de ne pas être associée aux deux autres sociétés aux fins de déterminer leur admissibilité à la déduction accordée aux petites entreprises. Par conséquent, les deux sociétés, qui ne seraient pas par ailleurs associées, peuvent chacune réclamer une déduction accordée aux petites entreprises de 500 000 $.

La LIR renferme aussi une règle selon laquelle le revenu de placement d’une SPCC est traité comme du revenu dérivé d’une entreprise exploitée activement qui  est  admissible à la déduction accordée aux petites entreprises; ceci est possible  si ce revenu est un revenu d’entreprise exploitée activement d’une société associée. L’exception mentionnée précédemment ne s’applique pas dans ce contexte. Par conséquent, les deux sociétés mentionnées précédemment pourraient chacune considérer leur revenu de placement comme un revenu d’entreprise exploitée activement parce qu’elles sont associées à la tierce société aux fins de cette règle.

Le budget de 2016 reconnaît que met en lumière les certaines SPCC qui produisent un choix pour multiplier leur déduction accordée aux petites entreprises de manière abusive. Celles-ci font actuellement l’objet de contestations par le gouvernement en vertu de règles anti-évitement générales et spécifiques dans les cas où si la déduction accordée aux petites entreprises est réclamée ait à l’égard du revenu de placement qui est traité comme du un revenu d’entreprise exploitée activement. Le budget de 2016 indique que de telles contestations peuvent s’avérer fastidieuses et dispendieuses et, par conséquent, le gouvernement introduit des mesures législatives spécifiques pour régler ces questions. Le budget de 2016 propose de veiller à ce que le revenu de placement provenant d’une entreprise exploitée activement par une société associée soit inadmissible à la déduction accordée aux petites entreprises, et soit imposé au taux général des impôts des sociétés, lorsque l’exception à la règle des sociétés associées réputées s’applique. La tierce société continuera d’être associée à chacune des autres sociétés aux fins de l’application du plafond de capital imposable de 15 millions de dollars.

Cette mesure s’appliquera aux années d’imposition qui commencent à compter du 22 mars 2016.

Consultation sur la distinction entre les entreprises exploitées activement et les entreprises de placement

Le budget de 2015 a annoncé un examen des circonstances où le revenu tiré d’une entreprise dont le but principal est de tirer un revenu de biens devrait être considéré comme un revenu provenant d’une entreprise exploitée activement et qui pourrait donc être admissible à la déduction accordée aux petites entreprises. Le budget de 2016 annonces que l’examen du gouvernement a été mené à bien, et qu’il ne propose aucune modification à ces règles.

Révocation du régime des immobilisations admissibles

Le budget de 2016 propose la révocation des règles dans la LIR qui s’appliquent au traitement des immobilisations admissibles et le remplacement de celle-ci par une nouvelle catégorie de déduction pour amortissement (DPA).

Le régime des immobilisations admissibles actuel s’applique aux dépenses en capital admissibles et aux rentrées de fonds admissibles. Une dépense en capital admissible est une dépense en capital engagée afin de gagner un revenu à partir d’une activité qui n’est pas déductible dans le calcul du revenu et qui n’est pas engagée pour acquérir un bien amortissable à l’égard duquel une déduction pour amortissement peut être réclamée. Une dépense en capital admissible comprend le coût de l’achalandage à l’achat d’une entreprise, ainsi que d’autres dépenses pour acquérir certains droits incorporels comme les listes de clients. Selon les règles actuelles, 75 % des dépenses en capital admissibles sont ajoutées aux montants cumulatifs des immobilisations admissibles et sont déductibles au taux annuel de 7 %, selon la méthode de l’amortissement dégressif.

Une rentrée de fonds admissible est en général une rentrée de fonds pour un bien incorporel qui n’est pas inclus dans le revenu ou le produit de disposition d’une immobilisation. Selon les règles actuelles, 75 % des rentrées de fonds admissibles sont d’abord imputés aux montants cumulatifs des immobilisations admissibles (MCIA), puis donnent lieu à la récupération de tout MCIA déjà déduit. Les rentrées excédentaires sont ajoutées au revenu de l’entreprise au taux de 50 %, tout comme les gains en capital.

Le budget de 2016 propose de révoquer le régime des immobilisations admissibles actuelles que l’on décrit comme très complexe et de le remplacer avec une nouvelle catégorie de bien amortissable qui serait assujettie aux règles régissant la DPA (catégorie 14.1). Les dépenses qui sont actuellement ajoutées aux MCIA à un taux d’inclusion de 75 % seront incluses dans la catégorie 14.1 à un taux d’inclusion de 100 %. Les règles actuelles de DPA, notamment celles qui ont trait à la récupération, aux gains en capital et à l’amortissement, s’appliqueront en général à la catégorie 14.1, dont le taux d’amortissement annuel sera de 5 % selon la méthode de l’amortissement dégressif. Un compte de dépenses distinct pour la catégorie 14.1 existera pour chaque entreprise d’un contribuable qui comprendra généralement les immobilisations admissibles actuelles à l’égard de l’entreprise au 31 décembre 2016, les biens acquis après 2016 qui respectent certaines conditions (généralement, les biens incorporels identifiables qui seraient considérés comme des immobilisations admissibles en vertu du régime des immobilisations admissibles) et l’achalandage.

Parce que l’achalandage n’est pas considéré comme un bien aux termes des règles actuelles, le budget de 2016 propose de nouvelles règles selon lesquelles l’achalandage d’une entreprise sera réputé un bien; chaque entreprise sera réputée avoir un seul bien qui englobera tout l’achalandage de l’entreprise. En règle générale, les dépenses engagées à l’égard d’une entreprise qui seraient des dépenses en capital admissibles aux termes du régime des immobilisations admissibles et qui ne font pas partie du coût de biens identifiables, feront hausser le coût en capital de l’achalandage et, par conséquent, le solde de la catégorie 14.1. Les montants qui seraient des rentrées de fonds admissibles aux termes du régime actuel, et qui ne réduisent pas le coût d’un bien identifiable ou ne donnent pas lieu à un gain ou à une perte provenant de la disposition d’un bien identifiable, réduiront (dans la mesure où ils sont supérieurs aux dépenses engagées afin d’obtenir les rentrées) le coût en capital de l’achalandage relativement l’entreprise et le solde de la catégorie 14.1.

Le budget de 2016 propose de révoquer le régime des immobilisations admissibles, et le nouveau régime pour les biens de la catégorie 14.1 prendra effet le 1^er janvier 2017. Les soldes des comptes du MCIA seront transférés à la nouvelle catégorie de déduction pour amortissement à cette date, et le taux d’amortissement applicable aux dépenses engagées avant cette date sera de 7 % au cours des 10 premières années. Le budget de 2016 comprend des règles transitoires détaillées pour que les rentrées reçues après le 1^er janvier 2017 qui se rapportent aux dépenses engagées avant cette date n’entraînent pas une récupération excessive.

Le budget de 2016 comprend aussi des mesures spéciales visant à simplifier la transition pour les petites entreprises au nouveau régime. D’abord, jusqu’en 2027, les contribuables auront droit à une déduction pour amortissement annuelle, à l’égard des dépenses engagées avant 2017, équivalant à 500 $ ou au montant par ailleurs déductible, selon le plus élevé des deux montants. Deuxièmement, la première tranche de 3000 $ des frais de constitution en société sera traitée comme une dépense courante plutôt que d’être ajoutée à la catégorie 14.1 et amortie sur une certaine période.

Imposition des actions de fonds de substitution

Les « fonds de substitution », qui sont des sociétés de placement à capital variable, sont offerts aux investisseurs canadiens depuis de nombreuses années. Ils offrent différents types d’expositions aux actifs dans des fonds différents et chaque fonds est structuré en tant que catégorie d’actions distincte d’une même société de placement à capital variable. Les investisseurs sont en mesure de modifier leur risque économique en échangeant des actions d’une catégorie de la société de placement à capital variable contre des actions d’une autre catégorie. Sous réserve de certaines exceptions, l’impôt sur les gains réalisés au moment de ces échanges est actuellement reporté.

Le budget de 2016 propose de modifier la LIR afin que l’échange d’actions d’une société de placement à capital variable ou d’une société de placement qui entraîne la substitution de fonds par l’investisseur constitue une disposition à la juste valeur marchande. Le budget de 2016 indique que la mesure ne s’appliquera pas si les actions reçues en échange ne diffèrent que sur le plan des frais ou des dépenses de gestion que les investisseurs prennent en charge et dont la valeur est par ailleurs tirée du même portefeuille ou du même fonds.

En fait, cette mesure harmoniserait le traitement d’un investisseur dans une société de placement à capital variable avec le traitement actuel des investisseurs des fiducies de fonds commun de placement. Les investisseurs de ces fiducies ont en général le droit de modifier la désignation de leur placement entre différentes catégories de parts de fiducies du même fonds sans provoquer la disposition de leurs parts, à condition que la seule distinction entre les catégories de parts ait trait aux frais ou dépenses de gestion. Le budget de 2016 propose d’appliquer cette mesure à la disposition d’actions survenue après septembre 2016. Aucun projet de loi visant la mise en œuvre de cette mesure n’est inclus dans les documents du budget.

Ventes de billets liés

Les billets liés sont généralement émis par des institutions financières et procurent aux investisseurs un rendement lié à celui d’un actif ou d’un indice de référence précis.

Selon les règles actuelles de la LIR, les intérêts sont réputés courus pour les « créances visées par règlement » qui comprennent certains billets liés à l’égard desquels le montant maximum de l’intérêt qui pourrait être payable sur le billet est évaluable. Selon une règle actuelle distincte, l’intérêt couru sur une créance avant sa vente, mais qui n’est payable qu’après sa vente, doit être inclus dans le revenu du vendeur (et l’intérêt est déduit dans le calcul du revenu de l’acheteur). Si un billet lié est vendu avant le moment où le rendement de celui-ci est évaluable, les investisseurs peuvent déterminer que le billet n’a procuré aucun intérêt en date de la vente aux fins de cette règle. Par conséquent, lors de la vente ou de tout autre transfert de billets liés avant ce moment, l’investisseur qui détient un billet lié à titre de bien en immobilisations peut, dans certaines circonstances, déclarer le gain ou la perte en capital réalisé à la disposition du billet.

Le budget de 2016 propose des modifications afin que le gain réalisé par le contribuable lors de la vente ou du transfert d’une créance (qui est en tout temps une créance dont l’intérêt à verser à l’égard d’une année d’imposition dépend, aux termes des modalités de la créance, d’une éventualité qui surviendra subséquemment à cette année d’imposition) soit traité comme un intérêt qui court sur la créance avant le transfert et qui ne peut être versé avant ce moment. Le gain du contribuable sera calculé à cette fin sans tenir compte de la fluctuation de la devise de la créance ni d’une hausse de la valeur des versements d’intérêt à taux fixe qui seraient reçus aux termes de la créance en raison d’une baisse des taux d’intérêt sur le marché depuis la date d’émission de la créance.

Le budget de 2016 propose d’appliquer cette mesure aux ventes de billets liés survenant après septembre 2016.

Évaluation des produits dérivés

Le budget de 2016 propose de nouvelles règles pour l’évaluation des produits dérivés détenus dans un compte de revenu qui sont des biens à la valeur de marché ou des biens d’une entreprise qui est un projet comportant un risque ou une affaire de caractère commercial. D’après le budget de 2016, cette proposition est en réponse à la décision de la Cour canadienne de l’impôt (probablement la décision Kruger Incorporated vs La Reine, 2015 CCI 119) et vise à protéger l’assiette fiscale canadienne en excluant de l’application de règles d’évaluation des biens d’inventaire les produits dérivés étant donné « leur potentiel de volatilité plus élevée et leur plus longue période de détention, comparativement aux biens d’inventaire conventionnels ». On ne sait pas vraiment si cette approche est la bonne compte tenu de l’ampleur du marché des produits dérivés. Néanmoins, conformément à cette proposition, la convention d’échange serait considérée comme un contrat d’achat ou de vente à terme, un contrat de garantie de taux d’intérêt, un contrat à terme normalisé, un contrat d’option ou un contrat semblable sera réputé ne pas figurer à l’inventaire du contribuable aux fins des règles d’évaluation des biens d’inventaire. En outre, le budget de 2016 propose d’empêcher le contribuable de réaliser toute réduction de la valeur d’un produit dérivé par l’ajout d’une nouvelle interdiction relativement aux déductions du paragraphe 18(1) de la LIR.

Ces propositions s’appliqueraient aux contrats conclus à compter du 22 mars 2016.

Remisage de dettes pour éviter les gains de change

Les règles en matière de « remisage de dettes » contenues dans la LIR s’appliquent afin d’empêcher les débiteurs d’éviter l’application défavorable des règles de remisage de dettes en ayant recours au transfert d’une obligation à une personne ayant un lien de dépendance qui n’a pas l’intention de prendre des mesures en vue de récupérer la dette. Le cas échéant, les règles estiment que les « dettes remisées » ont été remboursées en contrepartie d’une somme correspondant à son coût pour le nouveau titulaire, alors que toute différence entre ce montant et le capital initial est traitée comme un montant remis auquel les règles de remisage de dettes.

Le budget de 2016 propose d’élargir les règles en matière de « remisage de dettes » contenues dans la LIR aux opérations de remisage de dettes conclues afin d’éviter la réalisation de gains de change par le débiteur d’une dette libellée en monnaie étrangère. La nouvelle règle estimera que le débiteur aura réalisé le gain de change accumulé lorsque la dette deviendra une « dette remisée ». Le débiteur sera ensuite réputé avoir réalisé le gain de change, le cas échéant, qu’il aurait par ailleurs réalisé s’il avait versé une somme (exprimée dans la monnaie dans laquelle la dette est libellée) en guise de remboursement du capital de la dette correspondant à ce qui suit :

• si la dette devient une dette remisée en raison de son acquisition par le titulaire actuel, le montant auquel la dette a été contractée;
• dans les autres cas, la juste valeur marchande de la dette.

Une dette devient une dette remisée si le titulaire actuel de la dette a un lien de dépendance avec le débiteur ou, si le débiteur est une société, a une participation notable dans la société (soit un nombre d’actions auquel sont attribuables au moins 25 % des droits de vote ou de la valeur) et, à tout moment antérieur, la dette n’était pas détenue par une telle personne.

Des exceptions seront prévues dans le cas de certaines opérations commerciales légitimes, dans le cadre desquelles le but principal d’une opération ou d’une série d’opérations (ou d’un changement de statut du titulaire d’une dette) ne consistait pas à éviter un gain de change. Des règles connexes procureront également un allègement aux débiteurs en difficultés financières concernant les impôts payables à l’égard d’un gain de change réputé, de façon similaire aux règles existantes qui prévoient actuellement un allègement pour les débiteurs concernant l’inclusion du revenu réputé conformément aux règles de remisage de dettes.

Les documents relatifs au budget de 2016 n’incluent aucun projet de loi portant sur les nouvelles règles.

Les nouvelles règles en matière de remisage de dettes visant les dettes libellées en monnaie étrangère s’appliqueront aux dettes qui deviennent des dettes remisées à compter du 22 mars 2016 (sauf, en ce qui concerne les dettes qui deviennent des dettes remisées avant 2017, si le statut découle d’une entente écrite conclue avant le 22 mars 2016).

Déduction pour amortissement accéléré accrue pour inclure les bornes de recharge pour véhicules électriques et le stockage d’énergie électrique

Les catégories 43.1 et 43.2 prévoient une déduction pour amortissement accéléré de 30 % et de 50 %, respectivement, selon la méthode de l’amortissement dégressif pour les investissements dans du matériel de production et de conservation d’énergie propre désigné. Les deux catégories comprennent le matériel qui produit ou conserve de l’énergie à partir d’une source d’énergie renouvelable, à partir de combustibles dérivés de déchets ou grâce à un usage efficace de combustibles fossiles.

Le budget de 2016 propose d’élargir le type de matériel admissible à la déduction pour amortissement accéléré dans la catégorie 43.1 et la catégorie 43.2 afin d’inclure les bornes de recharge pour véhicules électriques et le stockage d’énergie électrique.

Ces mesures s’appliqueront à l’égard des biens acquis pour utilisation à compter du 22 mars 2016 qui n’ont pas été utilisés ou acquis pour utilisation avant le 22 mars 2016.

Traitement fiscal des opérations visées par les régimes de droits d’émission

À l’heure actuelle, la LIR ne contient pas de règles précises portant sur le traitement fiscal des opérations visées par les régimes d’échanges de droits d’émission de carbone ou sur le traitement fiscal des droits d’émission accordée à certains émetteurs par le gouvernement provincial sans contrepartie. Selon les principes généraux, l’obtention d’un droit d’émission fourni gratuitement pourrait être imposable pour le contribuable à titre d’aide gouvernementale, sans ajustement correspondant à leur coût afin de tenir  compte de cette inclusion dans le revenu. Cette situation donnerait lieu à une double imposition pour le contribuable lors de la disposition du droit d’émission. De plus, si le contribuable doit inclure l’avantage du droit d’émission fourni gratuitement dans son revenu pour l’année au cours de laquelle il l’a obtenu, mais sans donner droit à une déduction pour les émissions engagées avant une année ultérieure (c’est-à-dire l’année au cours de laquelle la substance réglementée est émise ou l’année pour laquelle le contribuable doit verser des droits), le contribuable pourrait subir des problèmes de flux de trésorerie.

Le budget de 2016 propose de nouvelles règles pour régler cette question. Selon les nouvelles règles, les droits d’émission seront traités comme un inventaire pour tous les contribuables. Cependant, la méthode de « la moindre du coût et de la valeur de marché » pour l’évaluation de l’inventaire ne sera pas disponible pour déterminer la valeur des droits d’émission. Si le titulaire d’un droit d’émission fourni gratuitement est un émetteur réglementé, il n’y aura pas d’inclusion dans le revenu à la réception du droit.

Les contribuables auront droit à une déduction à l’égard des obligations pour émissions accumulées dans la mesure où les obligations dépassent le coût de tous les droits d’émission que le contribuable a acquis et qui peuvent servir à régler les obligations. Pour chacune des années suivantes, jusqu’à ce que les obligations à l’égard des émissions soient réglées, le contribuable doit inclure le montant de la déduction de l’année précédente dans son revenu et doit évaluer l’obligation à l’égard des émissions afin de déterminer s’il peut se prévaloir d’une autre déduction pour cette année-là.

Si un contribuable dispose d’un droit d’émission autrement qu’en satisfaisant à une obligation aux termes du régime de droits d’émission, tout produit reçu qui dépasse le coût des droits pour le contribuable sera inclus dans le calcul du revenu.

Ces mesures s’appliqueront aux droits d’émissions acquis dans les années d’imposition commençant après 2016. Si un contribuable en fait le choix, elles s’appliqueront également pour les droits d’émissions acquis dans les années d’imposition se terminant après 2012.

Aucune intention de prolonger la déduction pour amortissement accéléré pour les installations de gaz naturel liquéfié

Une déduction pour amortissement accéléré est actuellement disponible pour certaines installations de gaz naturel liquéfié. Pour les biens acquis après le 19 février 2015 et avant 2025, un taux effectif de déduction pour amortissement de 30 % est disponible pour le matériel de liquéfaction admissible est de 10 % pour les immeubles qui font partie des installations utilisées pour liquéfier du gaz naturel. Le budget de 2016 indique que, conformément à l’engagement qu’il a pris dans le cadre du G20 en vue d’éliminer les subventions aux combustibles fossiles à moyen terme, le Canada a l’intention de maintenir le traitement actuel de la déduction pour amortissement accéléré pour les installations de gaz naturel liquéfié, mais cette mesure expirera selon l’échéancier prévu sans prolongation.

Polices d’assurance-vie

Le budget de 2016 propose différentes mesures visant à régler certains résultats fiscaux, qualifiés d’« inappropriés », d’« artificiels » ou d’« imprévus », qui pourraient survenir suivant des distributions par une société ou une société de personnes comportant les produits d’une assurance‑vie ou des transferts de polices d’assurance-vie.

D’abord, le budget de 2016 propose des mesures afin de s’assurer qu’un montant approprié à l’égard d’une prestation prévue par la police que reçoit une société privée ou une société de personnes au décès d’un particulier assuré par une police d’assurance-vie soit ajouté au compte de dividendes en capital de la société ou au prix de base rajusté de la participation des associés dans la société de personnes. Ces modifications visent certaines techniques de planification qui sont réputées données lieu à des augmentations imprévues de la partie libre d’impôt des prestations prévues par la police d’assurance-vie reçues par la société ou la société de personnes. Ces modifications s’appliquent aux prestations prévues par une police reçues suivant un décès survenu le 22 mars 2016 ou depuis cette date.

Deuxièmement, le budget de 2016 propose des modifications de la « règle du transfert des polices » qui s’applique si un titulaire de police dispose d’un intérêt dans une police d’assurance-vie en faveur d’une personne avec laquelle il a un lien de dépendance. Le budget de 2016 indique que ces modifications visent à garantir que certains montants relatifs à une prestation prévue par une police n’obtiennent pas le traitement à titre de montant libre d’impôt plus d’une fois. Les modifications signifient que l’excédent de la contrepartie obtenue à l’occasion d’un tel transfert par le titulaire de polices sur la valeur de rachat de l’intérêt dans la police d’assurance-vie est inclus dans le produit de disposition de l’intérêt du titulaire de police (ainsi que dans le coût du cessionnaire). Cette mesure garantit que l’excédent n’est pas retiré de la société sans avoir été comptabilisé par le cédant à même le produit de disposition de l’intérêt pour être ensuite distribué par la société une deuxième fois en tant que distributions de la partie libre d’impôt des prestations prévues par la police d’assurance-vie. Des résultats similaires pourraient également survenir dans le contexte d’une société de personnes. Cette mesure s’appliquera aux dispositions d’un intérêt dans une police d’assurance-vie qui ont lieu le 22 mars 2016 ou après cette date.

D’autres mesures garantissent les rajustements appropriés du compte de dividendes en capital pour les sociétés privées et des règles relatives au prix de base rajusté pour les sociétés de personnes à l’égard des prestations prévues par des polices qui sont reçues en raison de décès qui ont lieu le 22 mars 2016 ou après cette date, dans les cas où l’ancienne règle de transfert des polices s’appliquait à l’égard de l’acquisition de l’intérêt dans la police.

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Mesures fiscales internationales

Érosion de la base d’imposition et transfert de bénéfices

Le budget de 2016 reconnaît « l’importance de protéger l’intégrité de la base d’imposition canadienne et de s’assurer que tous les contribuables s’acquittent de leur juste part des impôts », et indique que le Canada participe activement aux efforts des autres pays membres du G20 et de l’Organisation de coopération et de développement économique (l’« OCDE ») visant à lutter contre « l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices » (« BEPS », acronyme anglais). L’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices s’entend généralement du transfert des bénéfices imposables à l’extérieur du territoire où l’activité économique sous-jacente a eu lieu. Des éléments du projet concernant l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices sont traités plus en détail dans différents numéros antérieurs d’Actualités Osler :

• Rapports finaux 2015 du Projet BEPS – Réforme de la fiscalité internationale, 6 octobre 2015
• Chalandage fiscal – L'OCDE publie un projet de rapport révisé sur l'action 6 du plan d'action BEPS, 25 mai 2015
• L'OCDE publie des modifications proposées aux règles relatives à l'établissement stable, 20 mai 2015
• Un projet de rapport de l'OCDE se penche sur les règles relatives aux sociétés étrangères contrôlées, 6 avril 2015
• L'OCDE évalue la disponibilité des avantages prévus aux conventions fiscales pour les fonds de placement, les caisses de retraite et les fonds souverains, 24 novembre 2014
• L'OCDE publie les résultats 2014 du Projet BEPS, 16 septembre 2014
• L'OCDE publie un document de travail sur les défis fiscaux que pose l'économie numérique, 25 mars 2014
• L'OCDE propose des révisions aux conventions fiscales afin de prévenir l'abus des conventions fiscales, 17 mars 2014
• Le Canada envisage une nouvelle règle anti-chalandage fiscal, 14 août 2013
• Réforme de la fiscalité internationale par l'OCDE et le G20 : Incidence éventuelle sur les sociétés canadiennes, 19 juillet 2013

Le budget de 2016 confirme l’intention du gouvernement d’aller de l’avant dans plusieurs projets visant à lutter contre l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices, notamment la mise en œuvre d’un système de  déclaration pays par pays pour les grandes entreprises multinationales, la mise en application des orientations internationales relatives aux prix de transfert, la participation  à l’élaboration la  d’un instrument multilatéral qui permettra de simplifier la mise en œuvre des mesures issues du projet BEPS, et l’échange spontané avec d’autres administrations fiscales de décisions fiscales  qui pourraient potentiellement soulever des préoccupations liées à l’érosion de la base d’imposition et au transfert de bénéfices. Chacun de ces éléments est traité ci-après. 

Le budget de 2016 indique que le gouvernement poursuit l’examen des recommandations portant sur les autres aspects de l’érosion de la base d’imposition et du transfert de bénéfices et qu’il continuera de collaborer avec la communauté internationale en vue d’assurer une réponse cohérente et uniforme.

Déclaration pays par pays

Les recommandations découlant du projet BEPS comprennent la publication de standards révisés en matière de documentation des prix de transfert, dont un l’adoption par les états membres d’un modèle commun de déclaration pays par pays des revenus, des impôts payés et de certaines mesures d’activité économique de certaines grandes entreprises multinationales. Ces principes révisés sont traités dans les Actualités Osler du 6 octobre 2015 et du 16 septembre 2014.

Le budget de 2016 indique que le gouvernement mettra en œuvre la déclaration pays par pays pour les entreprises multinationales dont le total des bénéfices annuels consolidés pour le groupe s’élève au moins à 750 millions d’euros. Conformément aux recommandations relatives au projet BEPS, le budget de 2016 propose que la déclaration pays par pays soit appliquée à  aux années d’imposition qui commencent après 2015 pour  que les premières déclarations soient produites dans l’année suivant la fin de l’exercice auquel se rapportent les déclarations (c’est-à-dire d’ici le 31 décembre 2017 pour les entreprises multinationales dont l’exercice correspond à l’année civile). Les premiers échanges intergouvernementaux auront lieu d’ici juin 2018.

De façon générale, la déclaration pays par pays constitue un document qu’une entreprise multinationale serait tenue de produire dans le territoire où est située sa société mère ultime et qui serait automatiquement partagé avec chaque pays où l’entreprise multinationale exerce des activités, dans la mesure où certaines conditions sont respectées (soit que l’autre pays ait adopté la déclaration pays par pays, que les deux pays disposent d’un cadre juridique régissant l’échange automatique de renseignements et qu’une convention soit conclue entre les autorités compétentes des pays relativement à la déclaration pays par pays). La déclaration pays par pays comprend des renseignements sur les revenus de l’entreprise multinationale, sur ses profits, sur les impôts qu’elle a payés, sur son capital déclaré, sur ses bénéfices accumulés, sur le nombre de ses employés, sur ses actifs et sur ses activités.

Dans certains cas où le territoire de la société mère d’une entreprise multinationale n’a pas adopté la déclaration pays par pays, les recommandations relatives au projet BEPS prévoient la production d’une déclaration locale dans chaque pays où l’entreprise multinationale exerce des activités. Dans le cas des entreprises multinationales dont le siège social est au Canada, l’adoption du régime par le Canada avant la date limite internationale pour la production de renseignements pour 2016 serait donc vraisemblablement salutaire. À l’inverse, l’adoption de la déclaration pays par pays par les États-Unis devrait être retardée, ce qui fait en sorte que les entreprises multinationales dont le siège social est situé aux États-Unis risquent de devoir produire une déclaration locale de renseignements sans bénéficier de la confidentialité que confèrent les conventions d’autorité compétente conclues entre ces autorités locales et les États-Unis.

Aucun projet de loi ne figure dans le budget de 2016, ce qui indique que les propositions seront publiées aux fins de commentaires dans les mois à venir. Le rapport final 2015 du projet BEPS sur la documentation des prix de transfert comprenait, dans son programme de mise en œuvre, un modèle de législation destiné aux pays pour l’adoption de la déclaration pays par pays dans leur législation interne .

Il semble qu’une controverse importante entoure toujours les incidences possibles de la déclaration pays par pays et de sa distribution partout dans le monde. Le Royaume-Uni maintient qu’elle pourrait rendre obligatoire la divulgation publique du contenu des déclarations pays par pays, alors que des fonctionnaires des États-Unis ont fait valoir que les États-Unis pourraient refuser de partager des déclarations pays par pays avec des pays qui rendent ces déclarations publiques. Certains observateurs ont proposé que les entreprises multinationales tiennent pour acquis que leurs déclarations pays par pays puissent être consultées par le public. Certains autres ne sont pas convaincus que la déclaration sera utilisée, comme prévu, par les autorités fiscales de tous les pays comme outil d’évaluation du risque. Ils expriment leur crainte qu’elle puisse être utilisée à des fins de rajustements automatiques lorsque certains paramètres ne sont pas respectés.

Orientations révisées relatives à la documentation des prix de transfert

Le principe de pleine concurrence est l’expression employée pour décrire le principe, décrit à l’article 9 du Modèle de convention fiscale de l’OCDE et dans les conventions fiscales bilatérales du Canada et retenu dans les règles d’établissement des prix de transfert de la LIR, selon lequel les prix (les prix de transfert) utilisés par les membres d’une entreprise multinationale pour effectuer des opérations devraient tenir compte de ceux qui seraient acceptés par des parties qui n’ont aucun lien de dépendance. Les Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales (les « Principes de l’OCDE ») prévoient des orientations détaillées sur l’application du principe de pleine concurrence.

Les recommandations émanant du projet BEPS comportent des révisions importantes des Principes de l’OCDE, surtout en ce qui concerne le traitement des biens incorporels et la répartition du risque et des capitaux. Bien que ces révisions soient décrites par l’OCDE comme étant des « clarifications », plusieurs observateurs sont d’avis qu’elles représentent une dérogation marquée au principe  de pleine concurrence tel qu’entendu et interprété par les contribuables et les tribunaux. Certains ont douté de l’effet de ces révisions majeures sur l’interprétation et l’application du principe de pleine concurrence au Canada sans modification législative.

Le budget de 2016 fait état du fait que l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») met actuellement en application les orientations internationales révisées sur la documentation des prix de transfert par les entreprises multinationales découlant du projet BEPS. Le budget de 2016 décrit ces orientations comme permettant une « meilleure interprétation du principe de pleine concurrence » et indique que les révisions appuient pour la plupart « l’interprétation actuelle de l’Agence du revenu du Canada et la mise en application du principe de pleine concurrence, comme en témoignent ses pratiques de vérification et d’évaluation ».

Selon ces énoncés, il semble que les véritables incidences des révisions relatives au projet BEPS sur les Principes de l’OCDE ne seront pas connues tant que les pratiques en matière de vérification et de cotisation de l’ARC ne seront pas tranchés par les tribunaux. À cet égard, les tribunaux ont été plutôt réticents jusqu’à maintenant à traiter les Principes de l’OCDE comme ayant « la même force contraignante qu’une loi canadienne » (Canada c. GlaxoSmithKline Inc., 2012 CSC 52), indiquant qu’ils « sont rédigés non seulement par des personnes qui ne sont pas des législateurs, mais, en fait, par les autorités mondiales en matière de recouvrement fiscal » (McKesson Canada Corporation c. La Reine, 2013 CCI 404).

Le budget de 2016 indique également que d’autres travaux se poursuivent sur certains éléments des Principes de l’OCDE à l’égard desquels le projet BEPS n’est pas encore achevé. Parmi ceux‑ci figurent une méthode simplifiée proposée d’établissement des prix de transfert pour les services à faible valeur ajoutée, ainsi qu’une clarification des définitions de rendement sans risque et de rendement rajusté en fonction du risque pour les entités à fonction minimale (caisses). Le budget de 2016 indique que le plan d’action du Canada à l’égard de ces mesures sera établi une fois que les travaux auront été achevés.

Échange spontané des décisions fiscales

Le budget de 2016 confirme l’intention du gouvernement de mettre en œuvre la norme minimale du projet BEPS portant sur l’échange spontané de certaines catégories de décisions propres à certains contribuables et de commencer à échanger des décisions fiscales en 2016. Les renseignements échangés seront assujettis à des dispositions en matière de confidentialité et seront protégés de la même façon que le sont les renseignements sur les contribuables qui sont actuellement échangés dans le cadre de programmes d’échange de renseignements établis par l’ARC conformément aux conventions fiscales et aux conventions d’échange de renseignements fiscaux conclues par le Canada et à la Convention multilatérale concernant l'assistance administrative mutuelle en matière fiscale.

Abus des conventions fiscales

La norme minimale pour la prévention des abus de conventions adoptée par l’OCDE contenue dans les recommandations définitives du projet BEPS oblige les pays à inclure dans leurs conventions fiscales un énoncé indiquant expressément que leur intention mutuelle consiste à éliminer la double imposition sans créer la possibilité d’échapper à l’impôt ou de réduire l’impôt grâce à l’évasion fiscale ou à l’évitement fiscal, notamment au moyen d’arrangements de chalandage fiscal. De plus, les pays doivent également adopter une règle anti-abus générale (fondée sur le critère de l’objectif principal) ou une règle anti-abus précise (fondée sur le critère de limitation des avantages). Le budget de 2016 confirme l’engagement du gouvernement à lutter contre les abus de conventions conformément à la norme minimale. Toutefois, la mise en œuvre de cette mesure sera tributaire des situations particulières et des discussions avec les partenaires du Canada aux conventions fiscales. Des modifications des conventions fiscales du Canada afin d’y inclure une règle anti-abus pourraient être apportées dans le cadre de négociations bilatérales, au moyen de l’instrument multilatéral conçu par l’OCDE ou au moyen d’une combinaison des deux mesures.

Élargissement de l’application des règles relatives aux mécanismes de prêts adossés

Le budget fédéral de 2014 a présenté certaines règles relatives aux mécanismes de prêts adossés dans le contexte de la retenue d’impôt des non-résidents qui s’appliquent aux versements d’intérêts. Ces règles constituent réellement une règle anti-intermédiaire visant les versements d’intérêts sur une créance que doit un débiteur canadien à un créancier intermédiaire non-résident, où l’intermédiaire à une obligation correspondante et suffisamment reliée de versement d’une somme à une autre personne non résidente et où le taux de retenue en vertu de la partie XIII de la LIR aurait été plus élevé si l’intérêt avait été versé directement par le débiteur canadien à l’autre personne au titre d’une obligation devant être acquittée envers cette personne et non pas envers l’intermédiaire.

Le budget de 2016 propose un certain nombre de mesures en vue d’élargir l’application de ces règles, dont les suivantes :

• élargissement des règles de sorte qu’elles s’appliquent aux mécanismes de redevances adossées;
• adoption de « règles anti-remplacement » visant à empêcher l’évitement des règles relatives aux mécanismes d’adossement se rapportant à des prêts et redevances grâce à des « arrangements semblables sur le plan économique »;
• application des règles relatives aux mécanismes de prêts adossés aux règles relatives aux prêts aux actionnaires contenues au paragraphe 15(2) de la LIR;
• adoption de règles visant les structures à plusieurs intermédiaires pour les fins de la partie XIII et des règles relatives aux mécanismes de prêts adossés aux actionnaires.

Règles relatives aux mécanismes d’endossement pour les loyers, les redevances et les paiements similaires

Le taux de la retenue prévue par la loi sur le paiement de loyers ou de redevances ou sur des paiements similaires (collectivement, les « redevances ») effectuée par un résident du Canada en faveur d’un non-résident est de 25 %. Ce taux est souvent réduit en vertu d’une convention fiscale. Le budget de 2016 propose une règle relative aux mécanismes d’adossement visant à bloquer les opérations de chalandage fiscal dans le cadre desquelles un intermédiaire situé dans un pays ayant conclu une convention avantageuse se pose en tant qu’intermédiaire entre le débiteur résident du Canada et le destinataire ultime du paiement.

Le budget de 2016 indique qu’un arrangement de prêt adossé sera réputé exister dans les cas suivants :

• un résident du Canada verse des redevances à l’égard d’un bail, d’une licence ou d’une entente similaire en particulier (l’« étape canadienne ») en faveur d’une personne qui réside dans un pays partie à une convention fiscale (l’« intermédiaire »);
• l’intermédiaire (ou la personne ayant un lien de dépendance avec l’intermédiaire) a l’obligation de verser une somme à une autre personne non résidente en vertu d’un bail, d’une licence ou d’une entente similaire ou en vertu d’une cession ou d’une vente à tempérament (la « deuxième étape »);
• l’une des conditions suivantes est respectée :
  • la somme que l’intermédiaire verse à l’égard de la deuxième étape est établie en fonction des redevances prévues à l’égard de l’étape canadienne ou en fonction de la valeur d’un critère similaire ou d’un rendement découlant de celui-ci à l’égard de biens visés par l’étape canadienne,
  • suite à l’analyse des faits et des circonstances, il est raisonnable de conclure que l’étape canadienne a été conclue ou est demeurée en vigueur parce que la deuxième étape avait été conclue ou qu’il était prévu qu’elle le serait.
    • À cet égard, le budget de 2016 indique que le fait que l’étape canadienne et la deuxième étape s’appliquent au même bien ne serait « généralement pas considéré comme étant à lui seul suffisant pour soutenir la conclusion que cette condition a été remplie ».

La règle relative aux mécanismes d’adossement ne s’appliquerait que si le taux de la retenue d’impôt relativement à l’étape canadienne est inférieur à celle qui aurait été applicable si le paiement avait été effectué directement au destinataire dans la deuxième étape. Le cas échéant, les nouvelles règles relatives aux mécanismes d’endossement feront en sorte qu’un paiement réputé sera considéré avoir été fait par le payeur résidant au Canada à l’étape canadienne directement en faveur du destinataire non résident ultime à la deuxième étape, et une somme correspondant à la retenue d’impôt autrement évitée en raison de l’arrangement d’adossement devra être versée.

Les nouvelles règles relatives aux mécanismes d’adossement s’appliqueront aux redevances versées après 2016.

Règles anti-remplacement

De façon générale, les règles relatives aux mécanismes de prêts adossés s’appliquent dans les cas où la nature du paiement entre le résident du Canada et l’intermédiaire dans le cadre de l’« étape canadienne » correspond à la nature du paiement entre l’intermédiaire et un autre non-résident dans le cadre de la « deuxième étape ». Le budget de 2016 reconnaît que des ententes entre l’intermédiaire et l’autre non-résident peuvent remplacer des paiements ayant une nature différente, mais qui sont semblables sur le plan économique aux paiements effectués dans le cadre de l’étape canadienne. Le budget de 2016 propose des règles visant à prévenir l’évitement des règles relatives aux mécanismes d’adossement grâce au recours à de telles ententes.

Le budget de 2016 vise expressément les ententes d’adossement dans les cas suivants :

• des intérêts sont versés dans le cadre de l’étape canadienne et des redevances sont versées dans le cadre de la deuxième étape;
• des redevances sont versées dans le cadre de l’étape canadienne et des intérêts sont versés dans le cadre de la deuxième étape;
•  des intérêts ou des redevances sont versés dans le cadre de l’étape canadienne et la deuxième étape prévoit la détention d’actions de l’intermédiaire et des obligations de versement de dividendes ou de rachat ou d’annulation des actions.

Les règles anti-remplacement proposées s’appliqueront s’il existe un lien suffisant entre le versement dans le cadre de l’étape canadienne et l’arrangement conclu dans le cadre de la deuxième étape. Le budget de 2016 indique que la présence d’un tel lien « sera déterminée à l’aide de critères semblables à ceux qui sont utilisés dans le cadre des règles relatives aux mécanismes de prêts adossés et aux mécanismes d’adossement relatifs aux redevances, adaptés toutefois pour tenir compte des circonstances propres à ces mécanismes ».

Les règles anti-remplacement s’appliqueront aux versements d’intérêt de redevances effectués après 2016.

Règles relatives aux mécanismes de prêts adossés aux actionnaires

Les règles sur les prêts aux actionnaires visent à empêcher que les bénéfices d’une société puissent être distribués à des actionnaires sous forme de prêt. Les règles s’appliquent généralement si un particulier ou une personne non résidente est un actionnaire d’une société résidant au Canada (ou est rattaché à un actionnaire) et obtient un prêt de la société ou contracte par ailleurs une dette envers celle-ci. Une personne est rattachée à un actionnaire d’une société donnée si la personne a un lien de dépendance avec l’actionnaire ou est membre du même groupe que l’actionnaire, sauf une société étrangère affiliée de la société en question ou d’un résident du Canada ayant un lien de dépendance avec la société en question.

En règle générale, si la dette demeure impayée après la fin de l’année d’imposition suivant l’année d’imposition au cours de laquelle le prêt a été contracté, le montant est inclus dans le revenu de l’actionnaire ou, si l’actionnaire est un non-résident, est traité comme un dividende réputé assujetti à la retenue d’impôt. Par ailleurs, au choix, si le créancier est contrôlé par un non-résident, le prêt peut être traité comme un « prêt ou dette déterminé » à l’égard duquel l’intérêt correspondant au moins au taux d’intérêt prescrit peut être inclus dans le revenu du créancier.

Le budget de 2016 indique qu’il peut y avoir un incitatif à éviter l’application des règles relatives aux mécanismes de prêts aux actionnaires par l’interposition d’un intermédiaire qui n’est pas un actionnaire et qui n’est pas rattaché à un actionnaire. Par conséquent, le budget de 2016 propose des règles relatives aux mécanismes de prêts adossés, similaires aux règles qui s’appliquent dans le contexte de la retenue d’impôt, visant à lutter contre l’évitement des règles relatives aux mécanismes de prêts aux actionnaires.

Selon les règles proposées, un mécanisme de prêt adossé à un actionnaire existe dans les cas suivants :

• L’actionnaire ou une personne rattachée à l’actionnaire doit à un intermédiaire qui n’est pas actionnaire ou rattaché à un actionnaire d’une société résidant au Canada une « dette de l’actionnaire »;
• Soit,
  • l’intermédiaire doit une « dette de l’intermédiaire » à la société en question et :
    • le recours à l’égard de la dette de l’intermédiaire est limité aux sommes recouvrées à l’égard de la dette de l’actionnaire, ou
    • il est raisonnable de conclure que la dette de l’actionnaire est devenue exigible ou qu’il a été permis qu’elle demeure impayée  parce que la dette de l’intermédiaire avait été contractée ou qu’il était prévu qu’elle le serait;
  • l’intermédiaire détient un « droit déterminé » relativement à un bien qui a été accordé par la société comme l’exigent les modalités de la dette de l’actionnaire, ou il est raisonnable de conclure que, pour cette raison, la dette de l’actionnaire est devenue exigible ou il a été permis qu’elle demeure impayée. L’expression « droit déterminé » aura un sens identique à celui qui lui est conféré dans le cadre des règles actuelles relatives aux mécanismes de prêts adossés et ne comprendra donc pas une simple sûreté grevant un bien.

Le cas échéant, les règles relatives aux mécanismes de prêts adossés considéreront que l’actionnaire devra une somme directement à la société résidant au Canada correspondant au moins élevé des deux sommes suivantes : a) le montant de la dette de l’actionnaire ou b) le montant de la dette de l’intermédiaire auquel est ajouté la juste valeur marchande d’un bien relativement auquel l’intermédiaire s’est vu accorder un droit déterminé.

Le budget de 2016 prévoit que la nouvelle règle s’appliquera aux mécanismes de prêts adossés aux actionnaires « à compter du » 22 mars 2016. En ce qui concerne les mécanismes qui sont en place au 22 mars 2016, la dette réputée entre l’actionnaire et la société résidant au Canada sera réputée être devenue exigible le 22 mars 2016.

Structures à plusieurs intermédiaires

Le budget de 2016 indique qu’il y aura « clarification » quant à  l’application des règles relatives aux mécanismes d’adossement pour les ententes qui font intervenir plusieurs intermédiaires.

Dans le contexte de la retenue d’impôt, l’objectif déclaré de ces règles consiste à s’assurer qu’un taux de retenue d’impôt approprié s’applique à des paiements effectués à l’« ultime bénéficiaire non-résident d’une série d’arrangements rattachés ». Les circonstances précises dans lesquelles les arrangements sont réputés être rattachés doivent être clarifiées.

Une règle relative aux mécanismes à plusieurs intermédiaires dans le contexte des prêts aux actionnaires est également proposée.

La règle relative aux mécanismes à plusieurs intermédiaires s’appliquera aux paiements effectués après 2016 et aux prêts aux actionnaires à compter du 1^er janvier 2017.

Conclusion

Le budget de 2016 témoigne de l’intention du gouvernement d’adopter des mesures ciblées de lutte au chalandage fiscal au pays, sans égard à l’engagement déclaré du Canada envers le projet BEPS de l’OCDE, qui fait la promotion de l’adoption de mesures de lutte au chalandage fiscal au niveau fiscal international , et à la participation du Canada aux négociations dans le cadre d’un instrument  multilatéral (dont l’intention est de lutter contre les abus de conventions).

Le budget de 2016 ne renferme aucune proposition de projet de loi sur ces mesures; aucune proposition n’a encore été présentée. Les mesures proposées sont extrêmement complexes et l’élaboration de la législation visant les arrangements ciblés tout en excluant les opérations commerciales légitimes qui n’ont pas recours à des éléments de chalandage fiscal peut constituer un défi. Il est à souhaiter que le gouvernement donnera adéquatement l’occasion à la communauté fiscale d’examiner le projet de loi et de soumettre des commentaires sur celui-ci avant son adoption.

Dépouillement de surplus transfrontalier

Le « capital versé » est un attribut fiscal transfrontalier utile, puisqu’une société résidant au Canada peut effectuer une distribution sous forme de remboursement de capital sans que s’applique la retenue d’impôt pour les non-résidents.

La LIR renferme des règles visant à empêcher qu’un capital versé transfrontalier soit artificiellement augmenté ou « dépouille » le Canada d’une valeur supérieure au capital versé transfrontalier. En particulier, les règles s’appliquent si une personne non résidente transfère des actions d’une société résidant au Canada (la société visée) à une autre société résidant au Canada (la société acheteuse) avec laquelle la personne non résidente a un lien de dépendance, et la société visée et la société acheteuse sont liées tout juste après la disposition. Dans ce cas, toute contrepartie autre qu’en actions que reçoit la société non résidente en sus du capital versé des actions transférées est réputée constituée un dividende versé par la société acheteuse au non-résident. Le dividende réputé sera assujetti à la retenue d’impôt canadienne. Il pourrait également y avoir suppression du capital versé des actions de la société acheteuse émises en faveur du non-résident de façon que le capital versé transfrontalier après l’opération ne dépasse pas le capital versé transfrontalier avant l’opération, moins la contrepartie autre qu’en actions.

Ces règles sont assujetties à une exception qui s’applique si la société vendeuse non résidente est contrôlée par la société canadienne acheteuse tout juste avant la disposition. Comme il est indiqué dans le budget de 2016, cette exception s’applique si la société non résidente est « intercalée » entre les deux sociétés résidant au Canada et le non-résident se départit d’actions de la société canadienne de palier inférieur à la société canadienne acheteuse afin de défaire la structure intercalaire.

Le budget de 2016 indique que cette exception a fait l’objet d’abus où une structure intercalaire avait été créée dans le cadre d’une série d’opérations conçues pour faire augmenter le capital versé transfrontalier.

Par conséquent, en ce qui concerne les dispositions qui ont lieu à compter du 22 mars 2016, l’exception ne s’appliquera pas si une personne non résidente est propriétaire (directement ou indirectement) d’actions de la société acheteuse et a un lien de dépendance avec elle. Par l’adoption de cette modification, le ministère des Finances semble avoir accepté l’interprétation de l’ARC selon laquelle l’exception ne visait à s’appliquer que lorsque la société mère ultime du groupe de sociétés pertinent réside au Canada (où le groupe n’était pas par ailleurs contrôlé par un non‑résident).

De plus, la règle en matière de dépouillement de surplus est modifiée afin de préciser que si aucune contrepartie n’est reçue d’une personne non résidente à la disposition des actions visées, le non-résident est alors réputé avoir reçu une contrepartie autre qu’en actions de la société acheteuse établie en fonction de la juste valeur marchande des actions de la société visée. Cette disposition pourrait être pertinente dans les situations où, par exemple, les actions visées sont transférées à la société acheteuse sous forme de remboursement de capital. Cette modification s’applique aux dispositions qui ont lieu à compter du 22 mars 2016.

Mesures visant l'impôt sur le revenu des particuliers

Taux marginal d’imposition du revenu le plus élevé – Modifications corrélatives

En 2015, conformément à son programme électoral, le gouvernement a introduit un nouveau taux d’imposition du revenu le plus élevé de 33 % sur le revenu imposable des particuliers qui excède 200 000 $, pour les années d’imposition 2016 et suivantes. Les dispositions législatives portant sur la modification de ce taux d’imposition, qui ont franchi l’étape de la deuxième lecture à la Chambre des communes, prévoyaient également l’apport de modifications corrélatives aux règles sur le taux d’imposition du revenu des particuliers le plus élevé ou utilisent des formules qui reflètent ce taux.

Le budget de 2016 propose un certain nombre de modifications supplémentaires destinées à tenir compte du nouveau taux marginal d’imposition du revenu le plus élevé pour les particuliers, notamment les suivantes :

• la modification de la définition de « facteur fiscal approprié » dans les règles sur les sociétés étrangères affiliées afin de réduire le facteur fiscal approprié pour les particuliers pour le faire passer de 2,2 à 1,9;
• la modification du mécanisme de remboursement des gains en capital pour les fiducies de fonds commun de placement afin de tenir compte du nouveau taux de 33 % dans les formules qui servent à calculer l’impôt remboursable;
• la hausse du taux d’imposition prévu à la partie XII.2 sur le revenu distribué par certaines fiducies, pour le faire passer de 36 % à 40 %;
• la hausse du taux d’imposition du revenu d’entreprise de prestation de services personnels gagné par les sociétés, pour le faire passer de 28 % à 33 %;
• une modification prévoyant un crédit d’impôt pour dons de bienfaisance de 33 % (sur les dons de plus de 200 $) à l’intention des fiducies qui sont assujetties au taux d’imposition de 33 % sur l’ensemble de leur revenu imposable;
• l’application du nouveau taux d’imposition de 33 % aux cotisations excédentaires aux régimes de participation des employés aux bénéfices;
• la modification de la règle de recouvrement d’impôt pour les fiducies admissibles pour personnes handicapées pour qu’elle renvoie au nouveau taux de 33 %.

Ces modifications s’appliqueront généralement aux années d’imposition 2016 et suivantes. La mesure relative au crédit d’impôt pour dons de bienfaisance se limitera aux dons effectués après 2015, tandis que la hausse du taux d’imposition sur le revenu d’entreprise de prestation de services personnels sera calculée au prorata pour les années d’imposition commençant en 2015 et se terminant en 2016.

Allocation canadienne pour enfants

Le budget de 2016 propose de mettre en œuvre des promesses électorales clés des Libéraux en regroupant la Prestation fiscale canadienne pour enfants et la Prestation universelle pour la garde d’enfants en une seule prestation non imposable appelée « Allocation canadienne pour enfants ». Ce nouveau régime prévoira une prestation annuelle maximale de 6 400 $ par enfant de moins de six ans et de 5 400 $ par enfant âgé de six à 17 ans. La prestation maximale sera majorée d’au plus 2 730 $ par enfant admissible au crédit d’impôt pour personnes handicapées. On prévoit réduire le montant de la prestation selon des pourcentages prescrits pour les familles dont le revenu est supérieur à 30 000 $. L’Allocation canadienne pour enfants sera versée mensuellement à compter de juillet.

Élimination du crédit d’impôt pour fractionnement du revenu

Le budget de 2016 propose d’éliminer le crédit d’impôt pour fractionnement du revenu pour les couples ayant au moins un enfant âgé de moins de 18 ans pour les années d’imposition 2016 et suivantes. Ceci n’affecte aucunement le régime de fractionnement du revenu de pension.

Crédit d’impôt pour exploration minière à l’intention des porteurs d’actions accréditives

Le budget de 2016 prolonge l’application du crédit d’impôt pour exploration minière de 15 % applicable aux porteurs d’actions accréditives d’une année supplémentaire, soit jusqu’au 31 mars 2017.

Augmentation de la déduction pour les habitants de régions éloignées

Le budget de 2016 propose des hausses substantielles des déductions pour les habitants de la zone nordique et de la zone intermédiaire. On propose de hausser la déduction maximale pour les habitants de la zone nordique pour la faire passer de 8,25 $ à 11 $ par jour si plusieurs membres d’un même ménage demandent la déduction, et de 16,50 $ à 22 $ par jour si aucun autre membre d’un ménage ne demande la déduction pour la résidence pour l’année d’imposition 2016. Les maximums proposés pour les habitants de la zone intermédiaire seraient portés à 6,50 $ par jour et à 11 $ par jour, respectivement.

Crédits d’impôt relatifs aux sociétés à capital de risque de travailleurs (SCRT) sous régime provincial

Le budget de 2016 propose de rétablir le crédit d’impôt fédéral relatif aux SCRT pour le ramener à 15 % pour les achats d’actions de SCRT de régime provincial visées par règlement en vertu de la LIR pour les années d’imposition 2016 et suivantes. Les SCRT nouvellement inscrites en vertu de la législation provinciale existante seront ainsi visées par règlement si la loi provinciale est actuellement visée aux fins du crédit d’impôt relatif à une SCRT. Les nouveaux régimes provinciaux seront visés en vertu de la LIR, pourvu que leurs lois provinciales habilitantes suivent le modèle de la législation provinciale actuellement visée. Cependant, il y a lieu de préciser que l’interdiction quant aux nouvelles inscriptions de SCRT de régime fédéral ainsi que les règles de transition applicables aux SCRT de régime fédéral seraient maintenues.

Création du crédit d’impôt pour fournitures scolaires des enseignants et éducateurs de la petite enfance

Le budget de 2016 propose d’instaurer un crédit d’impôt remboursable pour les « éducateurs admissibles » afin de reconnaître, sur le plan fiscal, les coûts engagés par ces éducateurs. Le montant du crédit correspondrait à 15 % de la somme payée pour les « fournitures admissibles », jusqu’à concurrence d’un maximum de 1 000 $.

Exclusion du revenu des sommes reçues au titre du Programme ontarien d’aide relative aux frais d’électricité

Le budget de 2016 propose d’exclure du revenu les sommes reçues au titre du Programme ontarien d’aide relative aux frais d’électricité de sorte que les sommes reçues aux termes de ces programmes n’aient pas d’incidence sur les prestations fédérales ou provinciales/territoriales.

Élimination des crédits d’impôt pour études et pour manuels

Le budget de 2016 prévoit éliminer les crédits d’impôt pour études et pour manuels tout en laissant le crédit d’impôt pour frais de scolarité en place. Ce changement, qui prendra effet le 1^er janvier 2017, n’aura aucune incidence sur les autres dispositions relatives à l’impôt sur le revenu qui réfèrent à l’admissibilité au crédit d’impôt pour études.

Élimination progressive des crédits d’impôt pour la condition physique et les activités artistiques des enfants

Le budget de 2016 propose d’éliminer progressivement les crédits d’impôt pour la condition physique et les activités artistiques des enfants en faisant passer le crédit maximal pour la condition physique de 1 000 $ à 500 $ et le crédit d’impôt maximal pour les activités artistiques de 500 $ à 250 $. Les sommes supplémentaires pour les enfants admissibles au crédit d’impôt pour personnes handicapées seront toujours de 500 $ pour 2016. Les deux crédits seront complètement éliminés pour les années d’imposition 2017 et suivantes.

Organismes de bienfaisance

Exonération des gains en capital pour la vente d’actions de sociétés privées et de biens immobiliers

Le budget de 2016 annonce que le gouvernement n’adoptera pas la proposition annoncée dans le budget de 2015 selon laquelle une exemption de l’impôt sur certains gains en capital aurait été accordée pour la disposition d’actions de sociétés privées ou de biens immobiliers si le produit en espèces de la disposition avait été versé à un organisme de bienfaisance enregistré dans un délai de 30 jours.

Mesures administratives

Fonds supplémentaires pour l’ARC

Le budget de 2016 propose d’investir des fonds supplémentaires dans l’ARC afin d’améliorer les services, de sanctionner l’évasion fiscale, de lutter contre l’évitement fiscal et de renforcer le recouvrement des impôts. En particulier, au cours des cinq prochaines années, le budget de 2016 propose d’investir les sommes suivantes :

• 185,5 millions de dollars pour permettre à l’ARC de se consacrer à l’engagement du gouvernement en matière d’« excellence du service », y compris améliorer les services téléphoniques, revoir la correspondance écrite et régler les contestations rapidement;
• 444,4 millions de dollars pour l’embauche de vérificateurs et de spécialistes supplémentaires, le développement d’une infrastructure solide de renseignements d’affaires, l’intensification des activités de vérification et l’amélioration de la qualité des travaux d’enquête qui ciblent les comportements criminels. Ces mesures devraient rapporter des revenus fédéraux supplémentaires de 2,6 milliards de dollars sur cinq ans.
• 351,6 millions de dollars pour améliorer la capacité de l’ARC à recouvrer les dettes fiscales impayées. Cette proposition devrait permettre de recouvrer 7,4 milliards de dollars supplémentaires en dettes fiscales sur cinq ans.

Mesures fiscales en suspens

Le budget de 2016 confirme l’intention du gouvernement d’aller de l’avant avec certaines mesures fiscales et connexes liées aux domaines suivants, qui ont été initialement proposées dans des budgets antérieurs, au cours de la dernière session ou de la session actuelle du Parlement, mais qui n’ont pas encore été légiférées :

• la norme commune de déclaration établie pour l’échange automatique de renseignements sur les comptes financiers entre administrations fiscales;
• les propositions législatives concernant les règles de l’impôt sur le revenu pour certaines fiducies et leurs bénéficiaires;
• les « arrangements de capitaux propres synthétiques » prévus par les mécanismes de transfert de dividendes;
• la conversion de gains en capital en dividendes intersociétés déductibles d’impôt (article 55 de la LIR);
• la réassurance à l’étranger des risques canadiens;
• les arguments nouveaux à l’appui d’une cotisation;
• l’exception aux exigences en matière de retenues d’impôt pour les paiements que font des employeurs non-résidents admissibles à des employés non-résidents admissibles;
• la pénalité pour omission répétée de déclarer un revenu;
• l’acquisition ou la détention de participations dans une société de personnes en commandite par un organisme de bienfaisance enregistré;
• l’admissibilité à titre de frais d’exploration au Canada de certains coûts associés au lancement d’études environnementales et de consultations communautaires;
• l’échange de renseignements sur des contribuables au sein de l’ARC afin de faciliter le recouvrement de certaines créances non fiscales et avec le Bureau de l’actuaire en chef;
• le report d’impôt relatif à la commercialisation de la Commission canadienne du blé;
• l’allègement de la TPS/TVH sur les produits d’hygiène féminine.